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Pro-rata IVA. La legge
Con l’articolo 19, comma 5, il Dpr n. 633/1972 stabilisce che tanto per le operazioni che danno diritto a detrazione quanto per le operazioni esenti, la detrazione dell’imposta sugli acquisti è ammessa in maniera proporzionale alle operazioni che danno diritto a detrazione.
L’ammontare dell’imposta detraibile deve, quindi, essere determinato applicando all’IVA sugli acquisti la percentuale di detrazione – che è “determinata in base al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che danno diritto a detrazione, effettuate nell’anno, e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti effettuate nell’anno medesimo” – calcolata secondo quanto previsto dall’articolo 19-bis.
Pro-rata IVA. La sentenza
Con la sentenza n. 24708/2020, la Corte suprema di cassazione si è pronunciata sul calcolo del pro-rata di detrazione IVA nel caso di fusione per incorporazione.
La fattispecie era rappresentata da una società che aveva incorporato, in un determinato anno, altre tre società, delle quali una svolgeva attività esente, due svolgevano attività imponibile.
L’incorporante, in sede di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui era avvenuta l’operazione, cumulativa per le tre società e per essa stessa, procedeva a “congelare” i crediti d’imposta sviluppati nel corso di tale periodo, tenendo distinte le posizioni delle società. Procedeva poi a richiedere i predetti crediti a rimborso.
Erogati i rimborsi, veniva però contestata la modalità di redazione della dichiarazione Iva per l’anno in questione.
L’ufficio riteneva, infatti, che l’incorporante avrebbe dovuto considerare unitariamente le operazioni effettuate da tutte e quattro le società e procedere così al calcolo di un pro-rata cumulativo.
Giunti al giudizio di legittimità, i giudici confermavano l’operato dell’ufficio, stabilendo che “in tema di IVA, nel caso di fusione per incorporazione di una o più società in altra, ai fini del calcolo della percentuale detraibile da quest’ultima in relazione al compimento di operazioni esenti (c.d. pro-rata) per l’anno d’imposta in cui si è perfezionata la fusione, occorre avere riguardo all’ammontare complessivo e aggregato delle operazioni imponibili ed esenti effettuate da tutte le società coinvolte, senza che sia possibile tener conto di distinti pro-rata, per ciascuna delle società incorporate, per il periodo antecedente alla fusione stessa”.
Pro-rata IVA. L’interpello
Se la sentenza n. 24708/2020 è particolarmente rilevante perché detta regole per il calcolo del pro-rata IVA nel caso di fusione, l’interpello n. 606/2020 risulta di interesse in quanto conferma i criteri per calcolare il pro-rata nel caso di situazioni “normali”, effettuando anche un riepilogo della giurisprudenza nazionale e comunitaria.
Viene, quindi, evidenziato che l’articolo 19-bis, comma 2, stabilisce, tra l’altro, che non devono essere computate (quindi non influenzano negativamente il pro-rata) le operazioni esenti di cui ai numeri da 1) a 9) dell’articolo 10 del Dpr n. 633/1972, quando “non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili”.
Ne conseguono casi in cui le operazioni esenti non causano una riduzione del pro-rata di detrazione che, peraltro, sono da individuare volta per volta, inquadrando la fattispecie concreta.
Sono da tenere in considerazione i principi della Corte di cassazione, i quali stabiliscono che per verificare se una determinata operazione esente debba essere inclusa nel calcolo del pro-rata “occorre avere riguardo, non già all’attività previamente definita dall’atto costitutivo come oggetto sociale, ma a quella effettivamente svolta dall’impresa, atteso che, ai fini dell’imposta, rileva il volume d’affari del contribuente, costituito dall’ammontare complessivo delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate, e, quindi, l’attività in concreto esercitata”.
Tornando alla fattispecie affrontata nell’interpello n. 606/2020, relativa a una società che effettua sia operazioni imponibili che operazioni esenti, l’istante contribuente evidenzia che l’attività esente è “oggetto delle attività proprie […], costituisce un prolungamento diretto permanente e necessario dell’attività ordinaria […], non è occasionale”.
Egli ritiene che l’attività dalla società svolta ex articolo 10, comma 1, n. 4 “debba concorrere alla determinazione della percentuale di detrazione di cui all’articolo 19, comma 5, del DPR n. 633 del 1972”.
Nella risposta all’istanza, l’Agenzia concorda, effettuando una ricognizione della giurisprudenza che peraltro conferma che i principi giurisprudenziali di Corte di Cassazione e Corte di Giustizia risultano fortemente consolidati.
Va da ultimo tenuto presente che la prassi amministrativa (circolare n. 328/1997) ha fornito chiarimenti sul calcolo del pro-rata IVA tuttora validi, spiegando come determinare l’imposta.
