Welfare aziendale e premi di risultato: analisi CdL

In tema di Welfare aziendale, da un Approfondimento del 15 ottobre 2020 sul documento di prassi n. 55/E, la Fondazione Studi Consulenti del Lavoro coglie spunto per sottolineare l’impulso dato dal Legislatore alla materia con Legge n. 108/2015 (Legge di Stabilità per il 2016) e D.P.R. n. 917/1986, art. 51.

Con riguardo, in particolare, ai regolamenti per il riconoscimento di credito da utilizzare in “Welfare aziendale”, la citata risoluzione n. 55/2020 ha preso in esame un piano Welfare a carattere premiale e incentivante per l’accrescimento della motivazione dei dipendenti.

Piano attivato con due distinti regolamenti aziendali che, al raggiungimento di un obiettivo minimo di fatturato per l’annualità 2019, riconoscono ai citati dipendenti un credito Welfare per l’anno 2020 da utilizzare attraverso una specifica piattaforma web, che consentirebbe ai destinatari la fruizione di utilità analiticamente individuate.

Lo spunto di riflessione dei CdL per comprendere i criteri di valutazione della validità del singolo piano di Welfare, deriva dall’interpretazione contenuta nella risoluzione AdE.

1. LA FUNZIONE DEL REGOLAMENTO DI UN PIANO DI WELFARE AZIENDALE

Il regolamento aziendale è, insieme ai contratti e agli accordi aziendali, uno tra gli strumenti attraverso cui è possibile introdurre un piano di Welfare aziendale usufruendo dei relativi benefici fiscali e contributivi.

Non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente “l’utilizzazione delle opere e dei servizi riconosciuti dal datore di lavoro volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, offerti alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti e ai familiari (…)”.

Questa previsione è attuale e ne modifica una precedente, disponendo l’esclusione dal reddito di lavoro dipendente delle opere e dei servizi di cui sopra anche nelle ipotesi in cui siano riconosciuti sulla base di contratti, accordi o regolamenti aziendali e non solo quando siano volontariamente erogati dal datore di lavoro.

2. IL CONCETTO DI CATEGORIA

E’ scritto nella risoluzione n. 55/2020 ad emanazione dell’Agenzia delle Entrate (“AdE”) che il Legislatore, a prescindere dall’utilizzo dell’espressione “alla generalità dei dipendenti” ovvero a “categorie di dipendenti”, non riconosce l’applicazione delle disposizioni tassativamente elencate nell’art. 51, c. 2 del TUIR ogni volta che le somme o i servizi ivi indicati siano rivolti ad personam, ovvero costituiscano dei vantaggi solo per alcuni e ben individuati lavoratori.

L’espressione “categorie di dipendenti” non va intesa, riferisce la Fondazione Studi, soltanto con riferimento alle categorie previste nel codice civile, (impiegati, operai, etc.), Piuttosto, la si deve intendere (in ragione d’altri documenti AdE) applicabile a tutti i dipendenti di un certo “tipo” o di un certo “livello” o “qualifica”, ovvero a un gruppo omogeneo di dipendenti a prescindere dalla circostanza che in concreto soltanto alcuni di essi ne fruiscano. Altrimenti, qualunque somma attribuita ad personam sarebbe reddito di lavoro dipendente.

Nel particolare contesto dei premi di risultato agevolabili con detassazione al 10%, può configurarsi quale “categoria di dipendenti” anche l’insieme di lavoratori che, avendo convertito in tutto o in parte il premio di risultato in una quantità minima di Welfare, ricevano, anche da una fonte diversa rispetto all’accordo territoriale o aziendale che disciplina lo stesso premio di risultato, una “quantità” di Welfare aggiuntivo
rispetto al valore premiale, pure in ragione del risparmio contributivo di cui a seguito di tale scelta beneficia il datore di lavoro.

Ora, nel concetto di generalità o categorie di dipendenti è certamente ricompresa la messa a disposizione dei benefit.

3. WELFARE PREMIALE

L’Amministrazione finanziaria ha precisato che la ratio sottesa alle disposizioni di legge (art. 51, c. 2 e 3, ultimo periodo del TUIR), permane anche nell’ipotesi in cui beni e servizi siano erogati a titolo premiale, ovvero per gratificare (fidelizzandoli) i lavoratori del raggiungimento di un obiettivo aziendale.

Risulta peraltro coerente con la predetta disciplina, il piano Welfare che premi i lavoratori dell’azienda che abbia incrementato il proprio fatturato, con una graduazione dell’erogazione dei benefit in base alla Retribuzione Annuale Lorda (RAL). Tuttavia, fermo restando il divieto di benefit erogati in sostituzione di somme che compongono la retribuzione fissa o variabile dei lavoratori, è stato evidenziato che non appare in linea con le medesime disposizioni una ripartizione dei benefit riconosciuti ai dipendenti effettuata in base alle presenze oppure alle assenze dei lavoratori in azienda.

Quest’ulteriore interpretazione amministrativa delle Entrate non viene, però, condivisa dalla Fondazione Studi dei Consulenti del Lavoro.

La ragione? La presenza del lavoratore nulla attiene alla qualità della sua performance; paradossalmente, sembra più connessa proprio a quell’aspetto di fidelizzazione che la stessa Agenzia richiama come ratio giustificatrice ai fini dell’erogazione dei benefit a titolo premiale con riconoscimento del regime di non concorrenza reddituale garantito dall’attuale formulazione del TUIR.

I CdL invitano, inoltre, a considerare che in riferimento ai casi in cui l’azienda volesse ripartire i premi a seconda delle presenze dei lavoratori, l’AdE precisa che è possibile attribuire un premio di risultato differenziato, graduato in ragione della RAL dei lavoratori dipendenti o in ragione dell’appartenenza del lavoratore ad un determinato settore aziendale o anche in base ai giorni di assenza registrati nel corso del periodo di maturazione del premio.

4. DEDUCIBILITÀ DEI COSTI SOSTENUTI IN UN PIANO DI WELFARE AZIENDALE

Sulla deducibilità, ai fini IRES, dei costi sostenuti dall’azienda per l’attuazione di un piano Welfare, nessuna criticità rileva l’AdE circa l’applicazione dell’articolo 95 del TUIR, laddove le utilità ricomprese nel piano e offerte ai dipendenti vengano riconosciute in ragione di contratto, accordo o regolamento aziendale che configuri l’adempimento di un obbligo negoziale.

Adempimento di obbligo negoziale o atto volontario?

Cosa cambia?

Già nel 2016, l’AdE aveva precisato: “l’erogazione dei benefit in conformità a disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento che configuri l’adempimento di un obbligo negoziale determina la deducibilità integrale dei relativi costi da parte del datore di lavoro ai sensi dell’articolo 95 del TUIR, e non nel solo limite del cinque per mille, secondo quanto previsto dall’articolo 100 del medesimo testo unico”.

Affinché un regolamento configuri l’adempimento di un obbligo negoziale, lo stesso deve essere, quindi:

– non revocabile;

– non modificabile autonomamente da parte del datore di lavoro.

Solo in tale ultima ipotesi, in effetti, l’atto nella sostanza sarebbe qualificabile come volontario, con la limitazione della percentuale di deducibilità stabilita dall’articolo 100 del TUIR.

Viceversa, l’erogazione dei benefit in conformità a disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento, che configuri l’adempimento di un obbligo negoziale, determina la deducibilità integrale dei relativi costi da parte del datore di lavoro ai sensi dell’articolo 95 del TUIR.

In particolare, ai fini della detraibilità integrale da parte del datore di lavoro dei costi per i servizi Welfare concessi ai dipendenti, è necessario che l’assegnazione degli stessi sia riconducibile ad un’obbligazione negoziale a carico del datore di lavoro che non consenta allo stesso, per un determinato periodo di tempo, di modificare o cessare unilateralmente e discrezionalmente gli impegni assunti, senza che da questo non possa derivare nessun successivo obbligo nei confronti dei lavoratori coinvolti.

Tantomeno dei diritti di qualsiasi natura in capo a questi ultimi.

In tal caso, i lavoratori coinvolti nel piano di Welfare acquisiscono la titolarità di un diritto soggettivo dal quale scaturisce un obbligo per il datore di lavoro, con tutte le conseguenze di legge.

5. PREVIDENZA COMPLEMENTARE E CASSE SANITARIE NEL WELFARE AZIENDALE

Il piano di Welfare a carattere premiale illustrato dalla società istante nella risoluzione n. 55/E/2020, contiene fra i benefit disponibili ai lavoratori beneficiari del piano la possibilità di versare contribuzione aggiuntiva, anche in favore dei familiari fiscalmente a carico, al Fondo di previdenza complementare chiuso di derivazione contrattuale, nonché a Fondi aperti (art. 12, D.Lgs. n. 252/2005).

Tale particolare tipo di benefit riveste, all’interno del piano, la funzione di “benefit di chiusura”. Perché?

Perché l’istante specifica che, in caso di mancato utilizzo del credito Welfare da parte dei lavoratori entro il 30 novembre 2020, questo sarà versato automaticamente alla posizione individuale di previdenza complementare o, alternativamente, azzerato.

Regime fiscale

In riferimento al regime fiscale dei premi di previdenza complementare, va ricordato come i contributi a tale tipologia di previdenza costituiscano oneri deducibili ai sensi dell’art. 10, lett. e-bis) del TUIR, non concorrendo alla formazione del reddito imponibile entro il massimale stabilito dalla Legge su base annua, considerando:

i premi a carico del datore di lavoro;

i premi del lavoratore.

Il limite di deducibilità dal reddito è fissato in 5.164,57 euro per anno (inclusi i premi a carico di datore di lavoro e lavoratore, ma non l’eventuale devoluzione, parziale o completa, del trattamento di fine rapporto).

Detto limite viene aumentato, per i primi anni di contribuzione, di un importo non superiore a 2.582,29 euro per i lavoratori di prima occupazione (con primo versamento a contribuzione sociale obbligatoria successiva all’1.1.2007, data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 252/2005, che è norma di riferimento).

I lavoratori di prima occupazione, trascorsi i primi cinque anni di iscrizione a uno o più fondi, nel caso in cui non avessero esaurito il plafond di deducibilità annuale, potranno sommare la capienza non oggetto di deduzione rispetto al plafond nei cinque anni, recuperandola nei 20 anni successivi per un massimo di 25.822,85 euro, con un limite di deduzione annuo di 7.746,86 euro.

Anche nel caso del premio versato come contribuzione aggiuntiva ai fondi di previdenza complementare, per effetto di esplicita opzione del lavoratore beneficiario di un credito Welfare o, ancora, per effetto della clausola di chiusura del piano in esame, l’Agenzia ha confermato che tale versamento risulterà deducibile a condizione che siano rispettati i limiti annuali sopra ricordati.

Ora, nella risoluzione n. 55/E/2020, viene ricordato anche che il versamento dei contributi al fondo pensione sarà effettuato direttamente dal datore di lavoro ed esposto nella Certificazione Unica (CU) rilasciata al dipendente.

Di conseguenza, il dipendente non sarà tenuto ad alcuna comunicazione al proprio fondo di previdenza complementare in relazione al credito Welfare destinato a tale finalità, salvo nel caso che questo ecceda la quota di deducibilità annua.

In questa circostanza, infatti, si osserverà l’adempimento a carico dei lavoratori di segnalare al fondo, entro il 31 dicembre dell’anno di versamento del premio, l’esatto ammontare dei contributi versati in eccedenza nell’anno rispetto al limite annuo di deducibilità che la normativa individua in 5.164,57 o 7.746,86 euro, come sopra anticipati.

La norma del 2016 che aveva fissato stabilmente i premi di risultato nel nostro ordinamento, prevede l’ampliamento dei limiti di deducibilità solo in caso di conversione del premio di risultato in contributi:

– a forme di previdenza complementare;

– a casse sanitarie registrate presso l’anagrafe del Ministero della Salute o

– in azionariato

facendo sì che, ai fini delle imposte sui redditi, tale conversione del premio di risultato non configurerà reddito imponibile ai fini fiscali.

L’Approfondimento del 15 ottobre 2020 specifica come ciò resti valido anche se una o più delle tre fattispecie reddituali in esame ecceda nel complesso i tradizionali limiti di esenzione fiscale presenti nel nostro ordinamento:

5.164,57 per la previdenza complementare;

3.615,2 per l’assistenza sanitaria integrativa, erogata a mezzo di casse mutualistiche iscritte presso l’anagrafe del Ministero della Salute;

2.065,83 euro nel caso di azioni conferite liberamente ai dipendenti, contrariamente a quanto previsto per i cd. piani di “stock options“.

Per incentivare ancora di più il ricorso ai fondi pensione, il Legislatore ha altresì previsto che, oltre all’innalzamento di deducibilità, per il lavoratore che scelga di convertire il proprio premio di risultato detassabile in un contributo al fondo di previdenza complementare al momento della fruizione della prestazione erogata dal fondo (capitale, rendita, Rita o anche riscatto e anticipazione), la quota derivata dalla
contribuzione, effetto di una originale conversione dal premio detassabile, non sarà comunque assoggettabile a imposte.

In questo stesso ambito, l’Amministrazione finanziaria ha anche accertato che il momento impositivo rilevante per verificare il rispetto dei limiti di deducibilità per la contribuzione alla previdenza complementare dovesse situarsi nel periodo d’imposta in cui il datore di lavoro effettua il relativo versamento al fondo di previdenza o cassa sanitaria sulla posizione del dipendente.

Tornando alla risoluzione n. 55/E/2020, i CdL ritengono utile il chiarimento fornito dalla Covip (settembre 2019), nel contesto del premio di risultato di un lavoratore che aveva chiesto che lo stesso venisse destinato non all’attuale forma di previdenza complementare accessibile per comparto al datore di lavoro, ma alla precedente cui era iscritto durante il pregresso rapporto di lavoro e a cui aveva mantenuto l’iscrizione anche dopo la cessazione di quel rapporto.

In quel caso la Covip, giudicando legittima la richiesta, rimandava al tenore letterale dell’accordo collettivo che disciplinava il premio di risultato.

La risoluzione n. 55/E/2020 riporta che la destinazione del credito Welfare può avvenire al fondo negoziale o a un fondo aperto, non prevedendo dunque il versamento a forme previdenziali complementari derivate da rapporti pregressi.

In ultimo va ricordato anche che il versamento, nell’ambito del piano Welfare oggetto della risoluzione AdE, alla forma di previdenza complementare negoziale o aperta farà sorgere, in capo al datore di lavoro l’obbligo (di legge) di versare la contribuzione di solidarietà al 10%, in quanto tale contribuzione, pur se opzionata dal lavoratore, appare a carico del datore di lavoro.

ALTERNATIVE DI WELFARE AZIENDALE NEL CONTESTO ATTUALE?

E’ interessante la lettura della parte conclusiva del lungo e dettagliato Approfondimento del 15 ottobre 2020.

La Fondazione Studi dei Consulenti del Lavoro vi ritiene utile evidenziare, alla luce della crisi sanitaria e delle rinnovate esigenze dei lavoratori, come nei piani Welfare si possano prevedere delle componenti che non attengano tipicamente alla sfera economica.

Piuttosto e soprattutto alla parte organizzativa del lavoro, e siano volte a sostenere i lavoratori nella ricerca e nel mantenimento del work-life balance, “c’est à dire” la capacità di conciliare in modo equilibrato il lavoro con la vita privata e il tempo libero.

Qui, i Consulenti del Lavoro ritengono che gli accorgimenti in favore dei lavoratori possano essere molteplici. E fanno un esempio. Le imprese possono prevedere:

a. forme di smart working;

b. l’utilizzo dello strumento della banca ore;

c. l’utilizzo della flessibilità dell’orario di lavoro in entrata e in uscita;

d. prestazioni mirate al soddisfacimento delle esigenze delle lavoratrici madri anche mediante servizi di nido aziendale e/o baby sitting.

A proposito dei premi di risultato, infine, la Fondazione Studi della categoria professionale fa suo quanto rappresentato dalla risoluzione n. 36/E/2020: vi è stato ritenuto legittimo un accordo “modificativo” in corso d’anno di un contratto integrativo che adatti gli obiettivi del premio di risultato con una riparametrazione dell’ammontare del premio agevolabile ai fini dell’applicazione dell’imposta sostitutiva.

Sulla scorta di ciò, i CdL stimano ipotizzabile una modifica in corso d’opera dei regolamenti e dei piani di Welfare che adattino i benefit concessi ai dipendenti (si pensi ad alcuni benefit ricreativi come i pacchetti di viaggio e soggiorno all’estero oggi difficilmente utilizzabili) al complicato momento vissuto dai lavoratori e dalle imprese nella difficile ripartenza contestuale al superamento della crisi epidemiologica in corso.